УДК 631.162
Ирина Павлова,
кандидат экономических наук, доцент,
Татьяна Ельшина,
кандидат экономических наук, доцент,
Пензенская государственная сельскохозяйственная академия
Рассмотрен порядок распределения расходов общего характера на примере конкретных сельскохозяйственных организаций. Установлены причины целенаправленного перераспределения общехозяйственных расходов между отраслями производства. Произведен пересчет распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов в соответствии с рекомендациями Минфина РФ, выявлены расхождения в суммах затрат и определено их влияние на себестоимость продукции. Даны рекомендации по документированию процесса распределения общих расходов.
S u m m a r y
The order of distribution expenses of the general character on the example of the concrete agricultural organizations is considered. The reasons of purposeful redistribution of general running expenses between production sectors are established. The recalculation of distribution of general production and general running expenses according to recommendations of the Ministry of Finance of the Russian Federation is made, divergences in the sums of expenses are revealed and their influence on product cost is defined. The recommendations about documenting of distribution process of the general expenses are given.
Ключевые слова: общепроизводственные расходы, общехозяйственные расходы, база распределения, коэффициент распределения, объекты учета затрат, себестоимость продукции.
Keywords: general production expenses, general running expenses, base of distribution, distribution coefficient, the objects of expenses accounting, product cost.
Полнота учета и обоснованность распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов организации существенно влияют на себестоимость произведенной продукции и успешность функционирования отдельных ее отраслей.
Изучение вопросов организации учета общих расходов в сельскохозяйственных предприятиях Пензенской области и их включения в затраты конкретных видов продукции сельского хозяйства позволило сделать вывод, что условность в распределении этих расходов дает возможность для вуалирования реальных затрат, перераспределения их из менее успешной отрасли производства в более эффективную.
В большей степени это относится к общехозяйственным расходам. В отличие от счета 25 «Общепроизводственные расходы», к которому Планом счетов предусмотрены субсчета по соответствующим отраслям, счет 26 «Общехозяйственные расходы» аккумулирует информацию в целом по всем видам деятельности [1]. Поэтому, когда встает вопрос о распределении общих расходов, суммы с каждого субсчета общепроизводственных расходов относятся на продукцию именно той отрасли, по которой открыт субсчет, а сумма общехозяйственных расходов зачастую дробится по частям так, как это выгодно организации, при этом как бы не отступая от Методических рекомендаций Министерства сельского хозяйства РФ [2].
Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях (приказ Минсельхоза РФ от 06.06.2003 г. № 792) приняты единые подходы к распределению обоих видов расходов. Ежемесячно (или ежеквартально) суммы, учтенные на счетах 25 и 26, распределяются в нормативном (плановом) размере по назначению с корректировкой до фактических сумм в конце года. Указанные расходы распределяют по объектам затрат основного производства пропорционально общей сумме основных затрат (без затрат на организацию и управление производством), за исключением в соответствующих производствах затрат на семена, корма, сырье, материалы и полуфабрикаты. При необходимости для целей управления и иных потребностей организации данные расходы могут распределяться комбинированным способом [3].
Поскольку конкретного примера расчета баз распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов в Методических рекомендациях нет, каждая организация понимает суть рекомендованных способов по своему и не всегда правильно. Подтверждением тому служат результаты анализа сложившейся учетной практики отдельных сельскохозяйственных организаций Пензенской области [4].
Так, в учетной политике ООО «Рассвет» (в связи с конфиденциальностью информации об общепроизводственных и общехозяйственных расходах, а также способах их распределения название сельскохозяйственной организации изменено) Пензенского района Пензенской области установлено, что базой распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов является сумма затрат основного производства (растениеводства и животноводства) за минусом стоимости семян в растениеводстве и кормов в животноводстве. То есть данное положение внутреннего нормативного документа соответствует Методическим рекомендациям. И действительно в хозяйстве рассчитываются базы и коэффициенты распределения, определяются суммы общих расходов, приходящиеся на продукцию. Но при более детальном и глубоком изучении данного вопроса стало ясно, что распределение общепроизводственных расходов растениеводства и животноводства осуществляется правильно, а суммами общехозяйственных расходов корректируются показатели себестоимости продукции по отраслям до желаемого уровня.
Пересчет сумм по распределению показал, что вся совокупность общехозяйственных расходов, накопленная по дебету счета 26, сначала, без какого-либо экономического обоснования, распределена между отраслями сельского хозяйства в пропорции: 75% – на растениеводство и 25% – на животноводство. А затем внутри отраслевых сумм произведено распределение в том же порядке, что и по общепроизводственным расходам, то есть как бы в соответствии с учетной политикой и Методическими рекомендациями.
В учетной политике ООО «Аграрий» (в связи с конфиденциальностью информации об общепроизводственных и общехозяйственных расходах, а также способах их распределения название сельскохозяйственной организации изменено) Нижнеломовского района Пензенской области вообще не закреплен метод распределения общих затрат. На практике распределение общепроизводственных и общехозяйственных расходов происходит следующим образом: собранные в течение месяца по дебету счетов 25.1, 25.2 и 26 расходы включаются в состав затрат основного производства:
-по счету 25.1 «Общепроизводственные расходы растениеводства» –равными долями на два основных объекта учета затрат отрасли растениеводства: «Яровые зерновые» и «Озимые зерновые». На кормовые культуры, выращиваемые в хозяйстве, суммы общепроизводственных расходов растениеводства не распределяются;
-по счету 25.2 «Общепроизводственные расходы животноводства» –равными долями на все объекты учета затрат в отрасли животноводства, то есть «Дойное стадо» и «Молодняк крупного рогатого скота»;
-по счету 26 «Общехозяйственные расходы» – 50% на растениеводство (счет 20 «Основное производство», субсчет 1 «Растениеводство»); 50% на животноводство (счет 20 «Основное производство», субсчет 2 «Животноводство»). Внутри отраслей расходы распределяются по объектам учета аналогично порядку, описанному по счету 25, то есть равными долями на соответствующие объекты учета затрат.
Таким образом, можно констатировать целенаправленное перераспределение расходов общего характера из менее рентабельной отрасли животноводства в более успешную отрасль растениеводства. Причем корректировка сумм затрат в пользу отрасли животноводства фактически производится трижды: во-первых, когда распределяются общепроизводственные расходы растениеводства и их суммы не включаются в себестоимость кормовых культур, снижая впоследствии общие затраты на производство продукции животноводства; во-вторых, когда учтенные управленческие расходы условно делятся между отраслями в пропорции 50% на 50%; в-третьих, когда суммы с кредита счета 26 «Общехозяйственные расходы» из той части пропорции, которая относится на растениеводство, не попадают в затраты кормовых культур и тем самым вновь снижают общие затраты отрасли животноводства.
Чтобы порядок распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов имел под собой логическое обоснование, в учетной политике рассматриваемой организации следует установить конкретный способ отнесения общих расходов на виды продукции растениеводства и животноводства в соответствии с рекомендациями Минсельхоза [5].
В ходе исследования было осуществлено распределение общепроизводственных и общехозяйственных расходов данной организации в соответствии с порядком, предусмотренным Методическими рекомендациями (табл. 1).
Таблица 1
Распределение общепроизводственных и общехозяйственных расходов ООО «Аграрий» за 2013 г. согласно Методическим рекомендациям, руб.
Объект затрат |
Распределение общепроизводственных расходов растениеводства |
Распределение общепроизводственных расходов животноводства |
Распределение общехозяйственных расходов |
Сумма к распределению |
464028 |
554124 |
2261142 |
Коэффициент распределения |
0,035484149 |
0,027246952 |
0,067670229 |
20.1 Растениевод ство |
464028 |
– |
884927 |
Озимые зерновые |
335254 |
– |
639348 |
Яровые зерновые |
88730 |
– |
169213 |
Многолетние травы |
26578 |
– |
50685 |
Кукуруза на силос и зеленый корм |
13466 |
– |
25681 |
20.2 Животноводство |
– |
554124 |
1376215 |
Молоко |
– |
345183 |
857293 |
Прирост живой массы крупного рогатого скота |
– |
208941 |
518922 |
Итого отнесено на объекты затрат |
464028 |
554124 |
2261142 |
Сопоставление результатов расчета с фактическими данными ООО «Аграрий» за 2013 г. выявило значительные расхождения (табл. 2, 3).
Таблица 2
Общепроизводственные расходы ООО «Аграрий» по данным 2013 г. при различных вариантах распределения, руб.
Объект затрат |
По данным организации |
По расчетным данным |
Отклонения, +/- |
20.1 Растениеводство |
464028 |
464028 |
– |
Озимые зерновые |
232014 |
335254 |
103240 |
Яровые зерновые |
232014 |
88730 |
-143284 |
Многолетние травы |
– |
26578 |
26578 |
Кукуруза на силос и зеленый корм |
– |
13466 |
13466 |
20.2 Животноводство |
554124 |
554124 |
– |
Молоко |
277062 |
345183 |
68121 |
Прирост живой массы крупного рогатого скота |
277062 |
208941 |
-68121 |
Итого |
1018152 |
1018152 |
– |
Произошло перераспределение сумм общепроизводственных расходов между объектами калькулирования внутри отраслей. В растениеводстве имеет место увеличение затрат на озимую пшеницу на 103240 руб. В то же время существенно сократилась сумма затрат, отнесенная на яровые зерновые – на 143284 руб. Часть расходов отраслевого характера отнесена на многолетние травы и кукурузу на силос и зеленый корм. В животноводстве на 68121 руб. увеличились затраты, отнесенные на молоко, и на такую же сумму сократились затраты по приросту живой массы крупно рогатого скота.
Перераспределение общехозяйственных расходов привело к сокращению на 245645 руб. затрат, отнесенных на отрасль растениеводства, и соответственно к увеличению затрат в отрасли животноводства.
Таблица 3
Общехозяйственные расходы ООО «Аграрий» по данным 2013 г. при различных вариантах распределения, руб.
Объект затрат |
По данным организации |
По расчетным данным |
Отклонения, +/- |
20.1 Растениеводство |
1130572 |
884927 |
-245645 |
Озимые зерновые |
565286 |
639348 |
74062 |
Яровые зерновые |
565286 |
169213 |
-396073 |
Многолетние травы |
– |
50685 |
50685 |
Кукуруза на зеленый корм |
– |
25681 |
25681 |
20.2 Животноводство |
1130570 |
1376215 |
245645 |
Молоко |
565285 |
857293 |
292008 |
Прирост живой массы крупного рогатого скота |
565285 |
518922 |
-46363 |
Итого |
2261142 |
2261142 |
– |
В целом перераспределение сумм общепроизводственных и общехозяйственных расходов, отнесенных на объекты учета в растениеводстве и животноводстве, привело к изменению показателей себестоимости произведенной в этих отраслях продукции (табл. 4).
Таблица 4
Себестоимость 1 ц основных видов сельскохозяйственной продукции с учетом перераспределения общих расходов
Вид продукции |
Себестоимость 1 ц продукции |
Отклонения, +/- |
|
по данным хозяйства |
по расчетным данным |
||
Озимые зерновые |
254,33 |
258,81 |
4,48 |
Яровые зерновые |
225,30 |
191,10 |
-34,20 |
Молоко |
853,23 |
963,45 |
110,22 |
Прирост живой массы крупного рогатого скота |
14950,0 |
14776,81 |
-173,19 |
Себестоимость 1 ц зерна озимых культур возросла по сравнению с данными организации за 2013 г. на 4,48 руб., в то время как себестоимость яровых зерновых снизилась на 34,20 руб. Себестоимость 1 ц молока, вследствие перераспределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов, возросла на 110,22 руб., а прироста живой массы крупного рогатого скота снизилась на 173,19 руб.
Конечно, желание руководства организации хоть как-то снизить и без того высокую себестоимость продукции животноводства понятно. Однако этого надо добиваться путем более рационального и эффективного использования средств, экономии общих расходов, а не искусственной их корректировкой, умышленно ухудшая показатели одной отрасли в угоду другой. Руководитель организации должен быть заинтересован в достоверном отражении затрат на производство, так как искусственное манипулирование суммами общехозяйственных расходов не снижает реальных расходов.
Кроме того, следует помнить, что учетная политика организации – это документ, устанавливающий один из нескольких возможных способов учета. Поэтому положения учетной политики обязательно должны основываться на действующих нормативных актах по бухгалтерскому учету и в точности выполняться на практике. Применительно к вопросу распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов, чтобы не возникало разночтений в рекомендованных Минсельхозом РФ способах, можно применять нижеприведенную форму документа:
Организация __ООО «Аграрий»__
Распределение общепроизводственных и общехозяйственных расходов № 1
«30» декабря 2013 г.
Показатель |
База распределения, руб. |
Коэффициент распределения ОПР |
Коэффициент распределения ОХР |
Распределение затрат, руб. |
||
Д 20/1 К 25/1 |
Д 20/2 К 25/2 |
Д 20/1, 20/2 К 26 |
||||
Сумма к распределению, руб. |
х |
х |
х |
464028 |
554124 |
2261142 |
Объекты распределения расходов | ||||||
20.1 Растениеводство |
13077050 |
0,035484149 |
х |
464028 |
884927 |
|
Озимые зерновые |
9448000 |
х |
х |
335254 |
639348 |
|
Яровые зерновые |
2500550 |
х |
х |
88730 |
169213 |
|
Многолетние травы |
749000 |
х |
х |
26578 |
50685 |
|
Кукуруза на силос и зеленый корм |
379500 |
х |
х |
13466 |
25681 |
|
20.2 Животноводство |
20337100 |
0,027246952 |
х |
554124 |
1376215 |
|
Молоко |
12668700 |
х |
х |
345183 |
857293 |
|
Прирост живой массы крупного рогатого скота |
7668400 |
х |
х |
208941 |
518922 |
|
Итого |
33414150 |
х |
0,067670229 |
х |
х |
2261142 |
Исполнитель _________________ /_____________________/ (подпись) (расшифровка подписи)
В нем четко прослеживается как методика самого распределения общих расходов, так и специфика деятельности сельскохозяйственного предприятия. Информация, аккумулированная в данном документе, дает исчерпывающие сведения о величине базы распределения, показывает значения коэффициентов распределения отдельно по общим отраслевым и общехозяйственным расходам, представляет конкретные суммы общих расходов, приходящиеся на каждый объект учета затрат. Приведенный и заполненный формат документа может дополняться сведениями по промышленным производствам, если они имеют место в организации и принимают на себя общие отраслевые затраты этих производств и часть общехозяйственных расходов.
В целом следует отметить, что применение рекомендованной методики распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов, а также документальное подтверждение самого процесса их распределения будет способствовать более точному и обоснованному исчислению себестоимости произведенной продукции, отображающему реальный уровень этого показателя в разрезе каждого носителя затрат.
Литература
-
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по применению плана счетов. Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н / Правовая система Гарант.
-
Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях. Утверждено приказом Минсельхоза РФ от 06.06.2003 г. № 792 / Правовая система Гарант.
-
Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции в отраслях АПК: учебное пособие / Н.Н. Бондина, A.M. Севостьянов, И.В. Павлова и [др.]; под ред. Н.Н. Бондиной. М.: КолосС, 2010. 189 с.
-
Павлова И.В. Вуалирование реальных затрат производства путем корректировки общих расходов // Сборник материалов международной научно-практической конференции, посвященной 60-летию ФГБОУ ВПО «Пензенская ГСХА». Пенза: РИО ПГСХА, 2011. С. 140.
-
Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008. Приказ Минфина РФ от 06.10.2008 № 106н (в редакции от 27.04.2012) / Правовая система Гарант.
pavlova_iv_12345@mail.ru